一、如何在内地防范、控制和解决税务分歧

(一)产生税务分歧的环境

经济和企业运营环境，在企业的整个运营过程中，随着经济的发展，企业业务的变化也较快，但是中国的税收法规在很多情况下滞后于经济发展。例如金融业，近几年金融业的市场非常活跃，产生了许多新的交易类型，但是税局层面并不能对如此多的产品细节了解清楚，如此再使用多年以前的法规则会出现一定的问题。

政策环境，政策法规不断变化，变化之后会有新的解读。

税收管理环境，税务局每个时期的管理重点和宽松程度不同。

国际税务协作管理环境，对于外商投资企业与境外税收机关的关联交易或者转让等安排，随着OECD推行BEPS十五项计划，中国对2号文的修订，境内外税务机关将更多进行税务协作，更倾向于了解整个集团的架构和税务情况。

(二)在内地经商可能产生的税务分歧事项

境内税务事项包括税务申报、税务稽查、申请税收优惠和返还、重组税务处理。

境外税务事项包括境外间接转让、协定优惠申请、避免双重征税、境外付汇的税务处理、重组税务处理。

(三)税务分歧产生的原因及解决途径

1.产生原因

纳税人未能及时跟进税收政策发展，欠缺税收合规操作，欠缺税务文档管理（文档支持非常重要，企业需对此格外注意），税收政策法规不同理解，激进税收筹划。

税务机关未能跟进税收政策及执行的发展，税收法规的解释不明确，税收政策缺乏可操作性，各地执行操作不一致，政策空白，征纳信息掌握不对称等原因。

许多税务分歧的产生都是由于企业和税务局之间信息不对称造成的，一是专管员管理的企业数量较多，对企业情况不熟悉，二是面对特殊事项，目前税务管理已形成了数据化的支持，特别是金税三期完善纳税评估之后， 一旦数据出现可疑或难以衔接之处，专管员将可能移交稽查，此时若企业及时提供合理的支持资料（包括财务数据、合同、物流单据、付款单据等）证明业务的真实性和准确性，一般而言税务局是可以接受的。

2.税务分歧解决途径

国内分歧一般通过税务分歧磋商、税务行政复议、税务行政诉讼的方式进行解决。跨国分歧一般通过双边预约定价安排（BAPA）、相互协商程序（MAP）进行解决。

(四)在内地如何有效的协调税务分歧

1.税务分歧协调流程

包括动议、决策、实际操作、税务申报、质询&稽查（与税务机关解决税务分歧的传统环节）五个环节。

动议、决策和实际操作属于协调的初始环节，为与税务机关协调解决分歧的最佳时间。在初期应尽可能降低税务风险，为税收筹划结果带来确定性。因为随着目前税务局工作思维的转变，越来越愿意为企业做好纳税服务，并提前与纳税人进行沟通，对企业开展的新业务、开发的新产品，发生的新变化给出一定的纳税意见。所以建议企业在项目初期与税务局达成共识，一是能够取信于税务局，二是提前了解之后便于准备留存相关的凭证、文档等资料。

2.税务分歧协调的实践建议

3.税务分歧协调过程的技巧

所谓“知己知彼，百战不殆”，首先了解清楚税务提出质疑的症结，然后对症下药，准备相关的证明资料。在协调过程中注意税务人员关注的重点，并积极配合，用用事实作论据，需要合适的人员分析分歧关键，掌握时机，积极需求法规依据，必要时可以寻求专业协助。

例如税负率的问题，贸易公司税负率低于千分之八（税负率千分之八即意味着企业毛利率为5%，属于贸易公司最基本的要求），将会在税务局的数据系统中显示异常，如果企业的购销是一个过程，采购在前销售在后，可以准备未来预期的盈利资料向税务局解释过去低税率的原因。

例如协定待遇的问题，目前中国已经开始对外国投资者从中国分回的利润进行征税，不适用协定待遇的税率为10%，香港企业的税率为5%。所以许多企业会选择在香港设立壳公司享受香港的税收协定待遇，税务局之前要求企业提供证明香港公司有实质性经营的证明资料，否则将不能享受税收协定待遇。目前比较利好的情况是税务局开始认可具有管理机构实质的香港公司具有香港居民身份，可以享受5%的税收协定优惠税率，但是需要提供足够的证明资料（可以是董事会会议记录）。

(五)协调税务分歧的案例分享

案例1.政策变动产生分歧

案例背景：某外商投资企业享受向中国境内转让技术收入、技术咨询收入享受免营业税待遇，实体法中清楚的规定可以享受，但是由于后期程序法的变动，将审批制改为备案制，程序法出的时候经过了一个过程，中间税务局又出了几个程序法，对之前的部分文件进行了废止。所以地方税务机关层面执行时因为文件废止，在实操中税务局系统无法进行备案，因此企业不能免税。

协调过程：首先审视其所有相关的技术合同，对其中的涉税事项进行梳理和清理，企业确实完全符合免税的条件。面对的困难只是税务局对于中间程序法文件的执行做不到备案，梳理清楚后开始从基层税务局着手，了解清楚对方的操作困难，且发现许多其他的纳税人也面对同样的问题，只是多数选择缴税，然后凭借缴税凭证对外支付。这并不是基层税务局能够解决的问题，第二步是与省级税务局进行沟通，省局的态度也是比较认可实际免税的情况，对企业也表示比较同情，但是根据程序法，税总颁布了废止的文件，解读上也有不明确的地方，省局层面也无能为力。所以最后开始与税总进行沟通，沟通过程比较顺利，税总也将相关文件的精神向下进行了明确，不仅该外国公司得以继续享受免税待遇，并对已经缴税的企业一定的期限进行退税。

案例2.税务稽查

案例背景：某企业A地公司因销售和设计、咨询劳务问题被举报，被税务机关进行税务稽查，一般情况下举报案例比较有针对性，且纳税人收到稽查通知比较紧急，没有过多的时间进行准备。稽查发现企业的商品销售和咨询、设计劳务的核算没有清晰划分，且部分合同拟定时也没有进行明确的界定。如果只是涉及劳务只是5%的营业税，但是一旦被认定为混合销售，那么该部分咨询、设计劳务就是17%的税率。而且随着稽查的深入，和稽查范围的扩大，B地和C地关联企业也一并被稽查，此时企业应对稽查已经焦头烂额，各地都处于比较胶着的状态。

协调过程：非常巧合且幸运的是营改增的开始，税务局系统内部重新调整。设计、咨询劳务的管理由地税部门转到了国税部门，税率由5%调整为6%。所以借着营改增的契机，从B地公司情况着手与税务局沟通，企业愿意响应营改增并承担6%的设计与咨询劳务税率进行缴税。B地税务机关为了推动营改增同意了企业的做法。第二步以B地的处理结果与国家税务总局进行沟通，商讨对于该类比较大的重点关注企业是否能够采取一致的处理方式，并得到了总局的认可。所以最终通过国家税务总局在A地和C地也得到了类似的处理结果，即缴增值税、退营业税、免除罚金罚息。

案例启示：

1)税务稽查的原因

税务稽查有很多原因，例如纳税评估等将企业列入重点关注范围、被列入国税总局稽查指令性项目及指导性项目、周期性例行稽查、被举报、被牵连等。还有一些税总特别关注的项目，例如今年的对外支付，许多省市已经针对对外支付进行了全面的排查。

需注意的是，目前税务局更加倾向于纳税评估的调查方式，由纳税人自行进行调查评估，但不可误以为自行评估没有问题就可以高枕无忧了，税务局已经在系统中发现某些指标不正常之后才要求企业进行评估的，所以即使自行评估之后仍不可掉以轻心，时时关注税务局的行动。

2)内地税务稽查的类型

按税种分：国税、地税

按程度分：常规检查、税务调查、专项稽查

按发起检查的机关部门分：税务调查部门、征收部门、管理部门

按发起检查的机关级别分：国家税务总局、省级/市级/区县级税务局

3)税务稽查的实务分享

税务稽查的过程执行、选案、实施稽查、审理，常用的分析方法包括税务分析法、控制分析法、发票比例综合分析法、现金流分析法、合理分析法。

(六)下一步发展及解决税务分歧的要点

从内地税务管理的趋势来看，税务机关提高了政策透明，各地之间的信息也更加透明，信息交换越来越频繁，更有效地收集税务相关信息。将更多的开展全国联查、行业联查。近年来税收政策发展迅速，企业将持续面临各种税务分歧的挑战。

从国际税务管理的趋势来看，受OECD发布的税基侵蚀和利润转移（BEPS）的影响，各国及各地区之间加强了国际情报交换及跨国税务管理合作。

1.近期针对大企业的税务检查

根据《国家税务总局决定对8家企业开展全流程税收风险管理》的规定，和2014年大企业税收风险管理工作安排和当前税收工作形势，税务总局对列明的8户企业集团，由各省大企业税收管理部门和稽查部门合作开展全流程税收风险管理工作。

近期，按照《国家税务总局关于运用大数据开展大企业税收服务于监管试点工作的通知》（税总函[2015]477号）及《关于运用大数据开展大企业税收服务于监管试点工作集团名册有关事项的通知》（税总企便函[2015]69号）的要求，各省份税务局安排对总局选定的107家集团统一布置一系列检查。

根据近期与各省的沟通了解到，目前各省现正按总局的要求全面逐步铺开对大企业的税务检查。

2.大企业税收服务与监管的工作部署

值得注意的是目前税务总局开发了一套软件系统，可以与多大一百多种财务软件进行对接，对接之后直接对企业的财务数据进行分析，分析之后生成风险揭示报告，然后组织相关行业专家、专管员和主管税局一起对报告进行进一步分析。该系统可以配合大数据计划对比行业指标，帮助识别相关的风险。该系统一旦铺开，对企业的杀伤力不言而喻。

3.大企业信息化税务检查的背景

随着大数据时代的来临，企业信息化程度达到了新的阶段。在日常运营中，企业依赖于各种ERP软件对业务数据进行整合管理。与此同时，税务机关也日益重视运用信息化手段来进行纳税检查，主要呈现出一下新趋势：

1)内容上：国税总局大企业司对集团企业的年度检查；各地税务机关全面运营信息化检查手段对重点税源企业的日常检查、税务检查。

2)方式上：自查和检查结合，税务机关在采集收据之后集中分析、定点突破。

3)手段上：运用信息化手段并结合常规检查方法，采集、处理、分析企业涉税风险点。

4.大数据环境下信息化检查的特点

高效性：信息化检查软件调取企业海量数据信息。

精准性：逻辑模块分析，准确度高。

全面性：财务数据、业务及其他重要商业信息失控。

共享性：企业核心数据为税务机关多方共享。

5.大企业信息化税务检查对纳税人的挑战

税务机关可以通过信息化检查快速、准确地掌握企业财务、业务原始核心数据；通过进行有针对性地分析，从海量数据中筛选出重要涉税疑点。这为纳税人带来了如下挑战：

1)对于企业自身，面对海量电子数据，企业难以进行有效管理和风险防控；下属公司数量众多，难以对各单位的涉税风险进行统一管理，容易出现数据口径不一、风险多发的状况。

2)对税务机关的了解，企业对税务机关运用信息技术进行税务检查的分析手段缺乏必要的了解和准备，企业不了解信息化税务检查应对的策略和方式，缺乏有效的工具和方法应对挑战。

3)企业检查应对时间更紧迫，税务机关可以对大型ERP或MIS系统或者自定义开发系统的海量数据进行高效率分析并很快发现问题，企业要在人力配备、信息系统、基础数据、财务凭证等方面全面准备，工作强度大。

因此对企业内控要求更高，企业或集团内部的各个部门之间可能缺少必要的沟通，进而导致部门之间出现由于核算口径差异导致数据不匹配的状况。要根本上解决内控问题，需要整合IT、财务、税务、内控管理的专业人才，团队协作应对。

二、内地税务机关对集团企业间跨境交易税务风险的最新关注及企业应对之策

(一)集团内跨境服务费用的概述

1.常见的集团内跨境服务

跨国企业为了削减成本的压力，节省运营成本以及有效的税务筹划，建立全球服务交付模型。

核心公司 生产 采购 销售 研发 共享服务

常见的集团内部跨境费用的性质包括研发服务、技术许可、商标授权、采购、物流、销售、信息技术、营销、广告、法务、人力资源以及其他（如股东活动）。

集团内部跨境服务——集中物流，目前国际上比较常用的集中采购，集中销售并成立集中的物流中心，这样不仅可以集中与供应商谈价取得价格上的优势，且减少了库存的时间，降低了库存成本，物流成本也相应减少。

集团内部跨境服务——合约研发，即研发承担责任的集中化，最常见的商业模式是，集团公司依照合同为委托方提供研发服务，成本和风险由委托方承担，研发服务提供方按照成本加成获得报酬。母公司成为开发无形资产的所有者，母公司向所有使用该成果的公司收取特许权使用费或专利权使用费。

2.集团内部跨境费用收取的动因和收取的方法

集团内部跨境费用收取的动因：

集团内部费用收取的常用方法：

专项服务：谁发生谁负担（直接收取）。

共享服务：根据时间、人数、收入、支出等因素分摊。

3.向境外支付服务费用的中国税收影响

对外支付已由审批制改为备案制，不必再等到获得完税凭证或免税证明得到审批之后进行支付，境外服务提供方可以先进行备案，然后自己判断该笔费用是否需要在中国境内缴税，注意判断是否构成常设机构，有没有涉及到预提所得税及税收协定优惠、流转税豁免以及境外税收抵免。境内服务接收方需要考虑转让定价安排是否合理，是否涉及境内费用税前扣除，付汇及纳税合规程序是否合规，以及代扣代缴义务的履行情况。

(二)内地税务机关对集团内跨境服务费用的最新关注

1.最新观点和近期文件

1)2014年4月，税务总局向联合国《发展中国家转让定价操作手册》编制小组提交了对于服务费和管理费的意见。

2)2014年4月，江苏省国家税务局发布2014-2015年国际税收遵从管理规划，其中提及近年来关注“以关联对外支付费用转移利润”。

3)2014年6月，税务总局国际税务司司长廖体忠在华盛顿参加税务研讨会时提出对关联企业间服务费进行测试以确定是否需要进行转让定价调整的“六项测试”（受益性测试、必要性测试、重复性测试、价值创造测试、补偿性测试、真实性测试），与国家税务总局提出的四个补充考量观点一致。需特别注意补偿性测试，总局对境内无形资产的观念有了较多的改变，会计上无形资产定义是指资本化的无形资产，法律上无形资产是指拥有其所有权或使用权，2号文对无形资产的定义除了会计和法律的定义之外，还包括销售渠道资源、产品设计的工艺流程等等。

4)2014年7月，税务总局办公厅对内发布税总办发[2014]146号《国家税务总局办公厅关于对外支付大额费用反避税调查的通知》。做出如下规定：

   对存在避税嫌疑的下列服务费支付，应重点关注：

a)因接受股东服务（包括对境内企业的经营、财务、人事等事项进行策划、管理、监控等活动）而支付的股东服务费。

b)为服从集团统一管理而支付的集团管理服务费。因接受境内企业自身可以完成或已有第三方提供的重复服务而支付的服务费。

c)因接受与境内企业自身所承担的功能和风险有关，但与其经营不匹配不符合其所处经营阶段的服务，而支付的服务费

d)对于接受的服务与其他交易同时发生，且其他交易价款中已包含该项服务的费用，不应再重复支付服务费。

对存在避税嫌疑的下列特许权使用费支付，应重点关注：

a)向避税地支付特许权使用费。

b)向不承担功能或只承担简单功能的境外关联方支付特许权使用费。

c)境内企业对特许权价值有特殊贡献或者特许权本身已贬值，仍然向境外支付高额特许权使用费。

特别纳税调整：

对于避税嫌疑明显，启动特别纳税调整立案程序。

2.总局对集团内部管理费和服务费的最新观点

对于集团内部以管理费的名义向中国公司分摊或以服务费的名义列支管理费，中国税务皆不允许支付。

同意《经合组织转让定价指南》对服务费的判定的两个审核原则，即：

1)服务是否真实发生，“受益性测试”：服务是否给接受方带来经济或商业上的可辨认增值/潜在增值。

2)服务是否符合独立交易原则。

中国税务机关审核集团内部服务费支付补充以下四个考量：

1)运用“受益性测试”时，应综合考量服务双方的受益程度，例如向中国公司提供战略管理服务，提供方可能从战略中受益更多。

2)运用“受益性测试”时，应考虑中国公司是否确实该服务，例如向简单功能的中国公司提供一些高端的法律、咨询服务。

3)应考虑服务是否已通过其他关联交易定价政策得到补偿，例如境外收取的采购服务费与向境外以较低的价格销售成品是否重复补偿。

4)《经合组织转让定价指南》对“股东服务”的定义过于狭窄，例如向已经设立中国关联团队的中国公司提供授权类管理服务可能重复。

(三)案例分享及税务机关的操作实践

案例1.集团内部跨境服务费转让定价调查案

案例背景：某集团公司全球总部A把服务费分摊给亚洲地区总部B，再由亚洲地区B分摊给中国子公司。导致中国子公司销售收入不断增长，但利润率大幅下降，中国子公司在几年间共向B支付了数十亿元的跨境服务费。税务机关对部分费用的定性定量进行了调整，调整依据，一是集团总部A按照相关部门雇员人数计算分摊跨境服务费，B按照销售收入与在华子公司分摊服务费，同样的费用分摊方法却不同；二是在华子公司的费用计算基数是全球成本池却不是亚洲总部B的成本池；三是同性质的服务费，B对A相关的无形资产拥有所有权，而在华子公司不享有任何所有权和利益。最终税务机关对该集团公司累计查补税款和利息超过数亿元。

案例2.对咨询服务与管理服务的界定

案例背景：香港母公司C向深圳子公司D提供营销管理经验和营销网络，D支付给C咨询服务费数千万元，服务合同无咨询服务内容描述，C对D的资金、人事等重要事项有审批决策权，C派人指导并直接参与D的销售工作，解决D在市场营销方面的问题。C按成本加成5.84%向D收取服务费，C认为5.84%即为归属于常设机构的利润。主管税务机关认定C向D提供营销管理服务，按照52%利润率核定应纳税所得额，最终该集团公司补税数百万。

案例启示：

1)税务机关对集团内部跨境支付的征管强度显著提升，近年来已有多起公开案例对集团内部跨境服务费进行调查与调整。

2)调查焦点多集中在服务真实性、分摊机制合理性、成本池的确定以及特许权使用费和服务费的区别等问题。

3)税务集团征管的改变将对服务提供方的企业所得税/流转税产生影响，对服务接收方的税前扣除产生影响。

(四)如何控制集团跨境费用的风险

在全球各国都在积极争夺国际税源的大背景下，中国经济不断壮大，在国际间争夺征税权已经成为保卫中国经济疆土的必要手段。随着中国税务机关在国际税收方面经验的增加，以及专家团队素质的整体提高，中国对集团间跨境费用的征管越来越成熟。那么企业也应该提高内部管理，从境外母公司、境内子公司两方面综合考虑，证明集团内服务费真实、合理从而可在企业所得税税前扣除，避免双重征税。尽量保持合理、可持续、可操作、集团内一致的资料支持。